El Impuesto de Patrimonio: Nociones Generales
El Impuesto sobre el patrimonio se caracteriza por ser un tributo de carácter directo, general y personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas. En concreto, se trata de un tributo estrictamente individual, es decir, que recae sobre el patrimonio neto de las personas físicas, es decir, se imputa sobre el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular el contribuyente, incluyéndose la deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor. Todo ello teniendo en cuenta el patrimonio del cual sea titular el sujeto pasivo a fecha 31 de diciembre. Además, cabe añadir que el Impuesto sobre el patrimonio es complementario del IRPF.
Asimismo, se trata de un tributo de carácter estatal, es decir, está regulado por el Estado, pero su rendimiento está cedido en favor de las Comunidades Autónomas. Así lo recogen la Ley orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de financiación de las comunidades autónomas, y la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las comunidades autónomas de régimen común y ciudades con estatuto de autonomía, y se modifican determinadas normas tributarias.
El contenido de ambas leyes debe complementarse con lo dispuesto en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del impuesto sobre el patrimonio, cuyo artículo 35 dispone que, la titularidad de las competencias de gestión, liquidación, recaudación, inspección y revisión del impuesto corresponde al Estado, sin perjuicio de lo dispuesto en las respectivas leyes de cesión a las comunidades autónomas.
Lo que resulta de curioso de este impuesto es que, en virtud de la Resolución de 22 de septiembre de 2011, del Congreso de los Diputados, se ordenó la publicación del Acuerdo de convalidación del Real Decreto-ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restableció que la naturaleza el Impuesto sobre el Patrimonio es de carácter temporal.
Dicho esto, aunque este impuesto tiene naturaleza transitoria, el Impuesto sobre el patrimonio sigue en vigor en el sistema tributario español a día de hoy. No obstante, debe mencionarse que durante los años 2008 a 2010 fue eliminado por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprimió el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generalizó el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introdujeron otras modificaciones en la normativa tributaria.
Pese a esta suspensión temporal de los efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, los mismos volvieron a desprenderse a partir de la aprobación del Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restableció este impuesto el IP con carácter temporal. En concreto, sus efectos se contemplaban exclusivamente para los años 2011 y 2012, debiéndose presentar las consiguientes declaraciones, respectivamente, en 2012 y 2013.
A su vez, el preámbulo de dicha ley incluía que, para excluir del gravamen a los contribuyentes con un patrimonio medio, se aumentaría significativamente el límite para la exención de la vivienda habitual, así como el mínimo exento que se venía aplicando en el impuesto antes de 2008. Es a partir de esta norma cuando se extiende la aplicación del mínimo exento respecto de los contribuyentes que tributen por obligación real.
Posteriormente, durante los años 2014 a 2020 este impuesto siguió exigiéndose, puesto que el Gobierno continuó prorrogando sus efectos de manera anual en los presupuestos generales, manteniendo así la vigencia del Impuesto sobre el Patrimonio. No obstante, al igual que ocurrió en 2013, se eliminó la reimplantación de la bonificación del 100% sobre la cuota íntegra del impuesto que se había previsto en el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre
Así, el impuesto sobre el patrimonio siguió exigiéndose en las correspondientes leyes de presupuestos generales:
- Ley 22/2013, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 2014.
- Ley 36/2014, de 26 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para el año 2015.
- Ley 48/2015, de 28 de octubre, de presupuestos generales del Estado para el año 2016.
- Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social.
- Ley 6/2018, de 3 de julio, de presupuestos generales del Estado para el año 2018, el Real Decreto-Ley 27/2018, de 28 de diciembre, por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria y catastral.
- Real Decreto-Ley 18/2019 de 27 de diciembre, por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria, catastral y de Seguridad Social.
Para el año 2021, la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, publicada en el BOE de 31 de diciembre de 2020, introduce dos medidas en este impuesto. En concreto, por un lado, se eleva el tipo de gravamen aplicable al último tramo de la tarifa y por otro, se mantiene con carácter indefinido su gravamen. Ambas medidas, según dispone el preámbulo de la meritada ley, tienen como finalidad contribuir a la consolidación de las finanzas públicas.
Pues bien, tal y como recoge el artículo 30 de Ley 19/1991, de 6 de junio relativo a la cuota íntegra, y que fue modificado por el artículo 66 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, será gravada la base liquidable del Impuesto de Patrimonio de conformidad con los tipos de la escala aprobada en la Comunidad Autónoma correspondiente. En defecto de dicha escala, quedarán gravados por la escala recogida en el mencionado artículo 30, en el que se recogen los siguientes tipos.
El Impuesto sobre el Patrimonio en Empresas Familiares
Los grupos familiares deben llevar a cabo una necesaria evaluación de su situación ante el cierre de cualquier ejercicio pues, les resultan de aplicación determinados beneficios en el ámbito del Impuesto sobre el Patrimonio (IP).
Estos beneficios pretenden dispensar un tratamiento fiscal favorable a este tipo de sociedades, que facilite la transmisión inter generacional de las compañías, así como su pervivencia en el tiempo.
No obstante, la aplicación los beneficios relativos a la exención del Impuesto sobre el Patrimonio está condicionada que se cumplan una serie de requisitos que se deben verificar antes del 31 de diciembre de cada año, momento en el que tiene lugar el devengo de este impuesto.
Por lo tanto, antes de finalizar el año las empresas familiares deberán revisar su situación y así evaluar el cumplimiento de los requisitos que exponemos a continuación. En concreto, esta evaluación requiere comprobar al menos los siguientes aspectos.
En primer lugar, debe garantizarse que la remuneración que perciban los miembros de la familia por razón de las funciones que desempeñan, representa un valor superior al 50% del total de los rendimientos empresariales profesionales y del trabajo personal.
Por otro lado, debe comprobarse el porcentaje de activos afectos a la actividad empresarial llevada a cabo por la sociedad. En concreto, existe una primera comprobación basada en determinar si la actividad principal de la empresa se basa en la gestión de un patrimonio y, en segundo lugar, debe determinarse, de forma concreta, el porcentaje de activos afectos de la entidad.
Más específicamente, la Agencia Tributaria requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:
- Los bienes y derechos sobre los que pueda recaer el impuesto, deben estar afectos al desarrollo de una actividad económica, empresarial o profesional, de conformidad con el artículo 29 de la Ley del IRPF y 22 del Reglamento del impuesto.
- Que la actividad económica, empresarial o profesional, a la que dichos bienes y derechos estén afectos se ejerza de forma habitual, personal y directa por el contribuyente titular de los mismos. Este requisito tiene como excepción cuando se trate de los bienes y derechos comunes a ambos cónyuges.
- Que la actividad económica, empresarial o profesional, constituya la principal fuente de renta del contribuyente, es decir al menos el 50% del importe de la base imponible general y del ahorro del IRPF del contribuyente.
- Cuando un mismo contribuyente ejerza dos o más actividades empresariales de manera habitual, directa, la exención deberá alcanzar a todos los bienes y derechos afectos a las mismas.
Modelo 720
Otra cuestión en materia tributaria que reviste especial importancia en la actualidad, es el polémico Modelo 720 de la Agencia Tributaria. El origen de este tributo reside en la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, por medio de la cual se introdujo en España el llamado “Modelo 720”.
Esta reforma impuso la obligación a los contribuyentes de informar a la Agencia Tributaria sobre aquellos bienes y derechos de los que fuesen titulares, y que estuviesen situados en el extranjero siendo que, en el caso de no presentar en plazo y de forma correcta dicha información, se impondrán sanciones muy elevadas que utilizan criterios en los que se consiguen alcanzar cantidades del 150% sobre el valor del bien o derecho que se trate.
Dicha sanción se justifica en la determinación del bien o derecho no declarado como “ganancia patrimonial no justificada”, considerándose este tipo de ganancias como aquellos bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponde con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.
Pues bien, el Modelo 720, en los últimos años ha resultado estar inmerso en una gran polémica al haber iniciado la Comisión Europea, a raíz de una serie de quejas presentadas por ciudadanos españoles, una investigación para valorar la abusividad de esta norma tributaria.
Esta investigación dio como resultado que, en el año 2015 la Comisión iniciase un procedimiento de infracción contra España exigiendo al Estado miembro la supresión de esta medida al resultar desproporcionada y contraria al Derecho de la Unión.
Ante el incumplimiento del Reino de España de las reformas exigidas, la Comisión demandó al Estado ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en fecha 6 de junio de 2019 por medio de un recurso de incumplimiento.
Actualmente dicho procedimiento ante el TJUE se encuentra finalizado, en el que se ha declarado que el Modelo 720 ha sido declarado contrario al Derecho de la Unión, concluyendo que puede suponer un medio de discriminación arbitraria, así como una restricción encubierta de la libre circulación de capitales y pagos.
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